Die Fünftelregelung des § 34 Absatz 1 EStG ist eine Tarifbegünstigung für außerordentliche Einkünfte. Zu diesen außerordentlichen Einkünften zählen auch die Gewinne bei Betriebsveräußerung oder Betriebsaufgabe. Wir erklären, wie die Fünftelregelung funktioniert und wie Sie durch vorausschauende Planung die Steuerlast optimieren.

1. Fünftelregelung

1.1. Zweck der Fünftelregelung

Prinzip der Einkommensteuer ist das der jährlichen Besteuerung, so dass der Jahreszeitraum zugleich den zeitlichen Anwendungsbereich des progressiven Tarifs bestimmt. Problematisch ist dabei jedoch, dass das Einkommen dem Steuerpflichtigen oft nicht regelmäßig und nicht in den Zeiträumen zufließt, in denen es erwirtschaftet wird. Vielmehr fließen Vergütungen oder Einkünfte oft für mehrere Jahre in einer Summe zu. Dann kommt es durch die Progression in der Regel zu einer überproportionalen Belastung. Ein regelmäßiger und verteilter Zufluss des Einkommens führt zu einem niedrigeren progressiven Tarif und damit zu einer niedrigeren Gesamtsteuerbelastung.

Um diese höhere Gesamtsteuerbelastung auszugleichen gibt es im Einkommensteuergesetz Tarifbegünstigungen und Freibeträge für die sogenannten außerordentliche Einkünfte, die auf einer Zusammenballung von Einnahmen beruhen. So sollen erhöhte Belastungen korrigiert und das Jahressteuerprinzip systematisch ergänzt werden.

1.2. Überblick zur Fünftelregelung

§ 34 Absatz 1 EStG regelt eine Tarifermäßigung für diejenigen Einkünfte, die zwar in einem Steuerabschnitt zu fließen, aber Entgelt für die Leistungsfähigkeit aus mehreren Steuerabschnitten sind, sogenannte außerordentliche Einkünfte. Dazu gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung eines Betriebs. Diese Tarifermäßigung führt durch die rechnerische Verteilung der außerordentlichen Einkünfte auf fünf Jahre zu einer Steuerermäßigung. Dabei ist unterstellt, dass das übrige zu versteuernde Einkommen in allen fünf Jahren unverändert bleibt.

Bei den außerordentlichen Einkünften handelt es sich nicht um eine neue Einkunftsart. Die Ermittlung des Einkommens wird auch nicht dem Grunde nach geändert. Es handelt sich vielmehr um eine eigenständige Steuerberechnung für eine besondere Art von Einkünften, die zur einer Tarifermäßigung führen kann. § 34 Absatz 2 EStG zählt dabei abschließend diejenigen Einkünfte auf, die für die Tarifermäßigung in Betracht kommen. Veräußerungsgewinne lassen sich dort in der Nummer 1 finden.

§ 34 EStG kann von unbeschränkt Steuerpflichtigen in vollem Umfang in Anspruch genommen werden. Zusammenveranlagte Ehegatten werden gemeinsam als ein Steuerpflichtiger behandelt. In bestimmten Fällen kann durch die getrennte Veranlagung aber eine höhere Steuerentlastung erreicht werden. Warum erklären wir im weiteren Verlauf des Beitrags.

2. Anwendung der Fünftelregelung

2.1. Fünftelregelung gilt für außerordentliche Einkünfte

Außerordentlich ist dabei ein ungewöhnlicher, bedeutsamer und untypischer Vorgang. Daher sind sie von den regelmäßigen laufenden Einkünften und von den in einer Einkunftsart typischerweise anfallenden Vermögensmehrungen abzugrenzen.

Allein die Aufzählung eines Ertrages in § 34 Absatz 2 EStG, bedeutet jedoch noch nicht, dass auch ein Anspruch auf die Tarifermäßigung des § 34 Absatz 1 EStG besteht. Vielmehr beruhen die dort beschriebenen Einkünfte in der Regel auf ungewöhnlichen und seltenen Geschäftsvorfällen. Die Tatbestände des § 34 Absatz 2 EStG, wozu beispielsweise auch Abfindungen gehören, indizieren daher die Außerordentlichkeit. Veräußerungsgewinne und Aufgabegewinne (§ 34 Absatz 2 Nummer 1 EStG) beruhen auf der Beendigung der Erwerbstätigkeit. Diese sind immer außerordentlicher Natur. Bei den anderen Nummern des § 34 Absatz 2 EStG ist hingegen die Außerordentlichkeit nach der oben genannten Definition im Einzelfall zu prüfen.

2.2. Zusammenballung erforderlich

Ferner müssen die Einkünften eine Zusammenballung von Einnahmen darstellen, die sich bei normalen Ablauf auf mehrere Jahre verteilt hätten. Zusammenfassend sind außerordentliche Einkünfte stets einmalige, für die jeweilige Einkunftsart ungewöhnliche Einkünfte, die das zusammengeballte Ergebnis mehrerer Jahre darstellen.

2.3. Veräußerungsgewinne als außerordentliche Einkünfte

Bei den Veräußerungsgewinne kommt es zu einer Verschärfung der Steuerprogression, weil der Steuerpflichtige über mehrere Jahre entstandene stille Reserven von Wirtschaftsgütern in einem Wirtschaftsjahr realisiert. Die Erträge dürfen nicht dem laufenden Gewinn zuzuordnen sein. Erst, wenn dies nicht der Fall ist, liegen außerordentliche Einkünfte vor.

Daneben müssen die Veräußerungseinkünfte auch eine Zusammenballung von Einkünften darstellen. Diese setzt aber voraus, dass alle stillen Reserven der wesentlichen Grundlage des Betriebs in einem einheitlichen Vorgang aufgelöst werden. Dementsprechend muss in Bezug auf den Gegenstand der Veräußerung eine einheitliche Vollrealisierung der stillen Reserven vorliegen. Jedoch kommt es nicht immer zur Vollrealisierung der stillen Reserven.