Bekannt sind Fälle, in denen Unternehmen Gewinne über Verrechnungspreise ins Ausland verlagern, um so die Steuerlast zu senken. Dann strengen regelmäßig die Mitgliedstaaten der Europäischen Union den Fremdvergleichsgrundsatz an, um Besteuerungssubstrat in ihrem Land zu halten. Seit 2012/2013 untersucht die EU-Kommission nun aber systematisch sogenannte „Tax Rulings“ im Hinblick auf ihre Beihilfekonformität. Bei den „Tax Rulings“ handelt es sich um Steuervorbescheide der Finanzverwaltungen der Mitgliedstaaten über Verrechnungspreise. Die Kommission prüft dabei, ob diese nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz genügen und daher unzulässige Beihilfe darstellen. In den Urteilen stellen die Unionsgerichte ganz besondere Anforderungen an die Prüfung der Unionsrechtskonformität von Verrechnungspreisen auf. In diesem Beitrag erklären wir die Anforderungen.

1. Problem: Verrechnungspreise als unzulässige Beihilfe

1.1. Tax Rulings als Ausgangspunkt

Seit 2012/2013 kommt das Problem auf, ob die staatliche Billigung von Verrechnungspreisen eine unzulässige Beihilfe darstellt. Seit dem überprüft die EU-Kommission systematisch sogenannte „Tax Rulings“ auf ihre Beihilfenkonformität. Tax Rulings sind Steuervorbescheide über Verrechnungspreise.

Tax Rulings sollen den Unternehmen Rechtssicherheit und Planungssicherheit gewähren und sind vollkommen legal. Dabei haben sie insbesondere hinsichtlich Verrechnungspreissachverhalten Bedeutung. Grund dafür ist, dass Verrechnungspreise die Grundlage für die Steuerlast eines Unternehmens in einer bestimmten Steuerjursidiktion bilden. Problematisch dabei ist indes, dass Steuervorbescheide auch Wettbewerbsverfälschendes Potenzial haben. Einerseits können Mitgliedstaaten solche Auskunftsinstrumente im internationalen Standortwettbewerb nutzen, um Investitionen anzulocken. Zum anderen können solche Auskünfte aber auch genutzt werden, um bestimmten Unternehmen steuerliche Vorteile gegenüber anderen Unternehmen einzuräumen. Insbesondere mit Blick auf die letzte Erwägung können Tax Rulings unstreitig staatliche Beihilfen beinhalten.

1.2. Relevanz besonders bei großen Unternehmen

Regelmäßig gewähren die Mitgliedstaaten über solche Steuervorbescheide die Möglichkeit Gewinne mittels Verrechnungspreisen ins niedrigbesteuerte Ausland zu verlagern. Dadurch reduziert sich insgesamt die Steuerlast des Unternehmens. Bedeutung haben diese Praktiken gewonnen, weil große Unternehmen betroffen sind. So wollen Mitgliedstaaten – wie Irland im Falle von Apple – großen Unternehmen Anreize schaffen in dem Land zu bleiben, um beispielsweise Arbeitsplätze zu erhalten. Aus diesem Grund wehrte sich Irland auch selbst gegen die Entscheidung der Kommission, die Steuervorbescheide als unzulässige Beihilfe einzustufen. Laut Ausführungen der Kommission schuldet Apple Irland ca. EUR 13 Mrd. Steuernachzahlungen.

Bei der Prüfung, ob diese Steuervorbescheide eine unzulässige Beihilfe darstellen, geht es im Kern um die Frage, ob die betreffenden Mitgliedstaaten im Rahmen von Steuervorbescheiden Verrechnungspreise akzeptiert haben, die nicht dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen. Dann gewähren sie dem betreffenden Unternehmen Vorteile, die andere Unternehmen nicht in Anspruch nehmen können.

1.3. Fremdvergleichsgrundsatzes als Gegenstand der Beihilfenkontrolle

Der Fremdvergleichsgrundsatz hat im Unionsrecht bezüglich Verrechnungspreisen eine neue Bedeutung erlangt. Bislang hat er eine andere Rolle gespielt. Ursprünglich haben sich die Mitgliedstaaten auf den Fremdvergleichsgrundsatz berufen, um eine künstliche Verringerung der Bemessungsgrundlage ins Ausland zu verhindern.

Nunmehr bemüht jedoch die Kommission eigens den Fremdvergleichsgrundsatz. Damit will sie Praktiken der Mitgliedstaaten begegnen, mit denen diese eine ungerechtfertigte Minderung der Bemessungsgrundlage bei den jeweiligen Unternehmen zulassen.

1.4. Unzulässige Beihilfe trotz Steuersouveränität möglich

Es überschreitet den Zuständigkeitsbereich der EU-Kommission nicht, wenn diese auch Tax Rulings der Beihilfekontrolle unterzieht. Dem steht die Steuersouveränität der Mitgliedstaaten nicht entgegen. Die Mitgliedstaaten sind auch in dem nicht harmonisierten Bereich des Steuerrechts an das Unionsrecht gebunden. Die Kommission betreibt insoweit auch keine verschleierte Harmonisierung. Sie übt die ihr obliegende Beihilfekontrolle aus. Damit möchte sie das Spannungsfeld zwischen dem Schutz des unverfälschten Wettbewerb und der Steuersouveränität beziehungsweise den wirtschaftspolitischen Lenkungszielen der Mitgliedstaaten klären.

1.5. Kein Ausschluss der Rücknahme wegen Planungssicherheit

Vor dem Hintergrund, dass Tax Rulings Rechtssicherheit und Planungssicherheit gewähren sollen, ist es besonders misslich, wenn diese im Nachhinein beanstandet und aufgehoben werden. Dann kann es zu immensen Steuernachzahlungen kommen. Nach Ansicht des EuG steht der Grundsatz der Rechtssicherheit jedoch einer Rückforderung nicht entgegen. Die Mitgliedstaaten müssen auch im nicht harmonisierten Bereich des Steuerrechts das Unionsrecht wahren. Daher ist damit zu rechnen, dass die Kommission einzelne Steuervorbescheide einer Beihilfenprüfung unterzieht.

2. Unzulässige Beihilfe Gerichtliche Auseinandersetzungen

2.1. Prüfungsumfang der europäischen Gerichte

Die Ermittlung von Verrechnungspreisen weist eine starke ökonomische Prägung auf und die Verrechnungspreispraxis ist durchaus komplex. Daher wäre es denkbar gewesen, dass die Kommission bei der Beurteilung von Verrechnungspreisen einen erheblichen Beurteilungsspielraum besitzt. Die EuG-Urteile zeigten jedoch, dass das Gericht eine ausführliche Prüfung vornahm. Die Kommission steht daher unter voller gerichtlicher Kontrolle.

2.2. Andere Beurteilung der unzulässigen Beihilfe

Die EU-Kommission beanstandete einen Großteil der Tax Rulings nicht. In einigen Fällen nahm sie aber unzulässige Beihilfe an. Die Überprüfung der Rechtmäßigkeit dieser Einschätzung übernehmen nun die Unionsgerichte. Das EuG hat in erster Instanz im Rahmen einer Nichtigkeitsklage lediglich in einem Fall die Sicht der Kommission bestätigt. Dieser Fall betraf Luxemburg und die Fiat/Chrysler Gruppe. Dieses Urteil hob der EuGH mit Entscheidung vom 08.11.2022 inzwischen aber wieder auf.

In den anderen Fällen nahm das EuG keine unzulässige Beihilfe an. Grund dafür sei, dass es der Kommission nicht gelungen sei, das Vorliegen eines Vorteils im Sinne des Artikel 107 Absatz 1 AEUV nachzuweisen. Wir erklären, welche strenge Anforderungen die europäischen Gerichte an die Frage, ob die Billigung von Verrechnungspreisen unzulässige Beihilfe darstellen kann, stellte.

3. Voraussetzungen der unzulässigen Beihilfe

3.1. Unzulässige Beihilfe: Relevanz im Steuerrecht

Der Artikel 107 Absatz 1 AEUV verbietet staatliche Beihilfen, die den Handel zwischen EU-Mitgliedstaaten beeinträchtigen. Auch Steuergesetze oder steuerliche Einzelmaßnahmen können unzulässige Beihilfen darstellen, wenn dadurch eine homogene Gruppe von Unternehmen (oder ein einzelnes Unternehmen) weniger Steuern zahlen muss, als dies nach den allgemein geltenden steuerlich geltenden Regelungen des jeweiligen Mitgliedstaats als Referenzsystem eigentlich müsste.

3.2. Dreistufiger Aufbau

Im Steuerrecht liegt der Schwerpunkt der Prüfung der Beihilfe auf der Frage, ob ein selektiver Vorteil gewährt wurde. Ein Vorteil liegt dabei dann vor, wenn ein Unternehmen finanziell im Vergleich zu anderen Unternehmen bessergestellt wird. Das Kriterium der Selektivität dient dann der Feststellung, ob eine steuerliche Maßnahme im Kontext des Steuersystems dazu angetan ist, bestimmte Unternehmen oder Produktionszweige gegenüber anderen Unternehmen zu begünstigen.

Die Prüfung nehmen die europäischen Gerichte grundsätzlich dreistufig vor.