Abs. | Absatz

AO | Abgabenordnung

Art. | Artikel

Begr. | Begründer

BFH | Bundesfinanzhof

BGB | Bürgerliches Gesetzbuch

bspw. | beispielsweise

BStBl. | Bundessteuerblatt

DStR | Deutsches Steuerrecht (Zeitschrift)

EStG | Einkommensteuergesetz

GewStG | Gewerbesteuergesetz

GrS | Großer Senat

HGB | Handelsgesetzbuch

Hresg. | Herausgeber

HS. | Halbsatz

i.S.d. | im Sinne des

i.V.m. | in Verbindung mit

KStG | Körperschaftsteuergesetz

Nr. | Nummer

NWB | Neue Wirtschafts-Briefe

OFD | Oberfinanzdirektion

Rn. | Randnummer

Rz. | Randziffer

S. | Satz/Seite

Tz. | Teilziffer

Zit. | Zitiert

Brandis, Peter/

Heuermann, Bernd/

(Hrsg.) | Ertragsteuerrecht Kommentar zum Einkommensteuergesetz,

Ergänzungslieferung, München, 2023

(Zit.: Bearbeiter, in: Brandis/ Heuermann, §, Rn.)

Dorn, Katrin/

Kammer, Pauline/

Alptekin, Sepha | Geklärte und ungeklärte Anwendungsfragen der gewerblichen Abfärbung nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 2023, 2545

(Zit.: Dorn/ Kammer/ Alptekin, DStR, 2023, S.)

Hey, Johanna/

Klein, Martin/

Wendt, Michael/

Anzinger/ Heribert M./

Bergkemper, Winfried/

Clausen, Uwe/

Link, Mathias/

Musil, Andreas/

Reddig, Jens/

Schober, Tibor/

Schapperfend, Thomas/

Tiedchen, Susanne/

Witt, Sven-Christian

(Hrsg.)

Mrozek, Alfons/

Kennerknecht, Albert/

Hermann, Carl/

Heuer, Gerhard/

Raupach/ Arndt

(Begr.) | Herrmann/ Heuer/ Raupach,

Kommentar zum Einkommen- und Körperschaftsteuergesetz,

(Zit.: Bearbeiter in: Herrmann/ Heuer/ Raupach, §, Rn.)

Kirchhof, Paul/

Mellinghoff, Rudolf/

Kube, Hanno/

Söhn, Hartmut

(Hrsg.) | Kommentar zum Einkommensteuergesetz,

Lieferung, Heidelberg, 2023

(Zit.: Bearbeiter, in: Kirchhof/ Söhn/ Mellinghoff, EStG, Rn.)

Ley, Ursula | Die Anwendung von § 15a EStG auf doppelstöckige Personengesellschaften,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 2004, 1498

(Zit.: Ley, DStR, 2004, S.)

Meyer-Scharenberg, Dirk | Die doppelstöckige Personengesellschaft als Rechtsformalternative,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 1991, 919

(Zit.: Meyer-Scharenberg, DStR, 1991, S.)

Meyer-Sparenberg, Wolfgang/

Jäckle, Christof

(Hrsg.) | Beck’sches M & A Handbuch,

Auflage, München, 2022

(Zit.: Bearbeiter, in: Meyer-Sparenberg/ Jäckle, §, Rn.)

Prinz, Ulrich/

Kahle, Holger

(Hrsg.) | Beck’sches Handbuch der Personengesellschaften,

Gesellschaftsrecht – Steuerrecht

Auflage, München, 2020

(Zit.: Bearbeiter in: Prinz/ Kahle, §, Rn.)

Reichert, Jochem

(Hrsg.) | GmbH & Co. KG,

Auflage, München, 2021

(Zit.: Bearbeiter, in: Reichelt, §, Rn.)

Richter, David/

Chuchra, Matthias/

Dorn, Katrin | Offene Fragen und Probleme bei Anwendung der sog. „Aufwärtsinfektion“ des § 15 Abs. 3 Nr. 1 Alt. 2 EStG,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 2016, 2944

(Zit.: Richter/ Chuchra/ Dorn, DStR, 2016, S.)

Semler, Johannes/

(Begr.)

Stengel, Arndt/

Leonard, Nina

(Hrsg.) | Umwandlungsgesetz,

Auflage, München, 2021

(Zit.: Bearbeiter, in: Semler/ Stengel/ Leonard, §, Rn.)

Schmid, Reinhold | Steuerbilanzielle Fragestellungen bei Sonderbetriebsvermögen im

Verhältnis von Obergesellschaft zu Untergesellschaft bei doppelstöckigen Personengesellschaften,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 1997, 941

(Zit.: Schmid, DStR 1997, S.)

Vögele, Alexander/

Borstell, Thomas/

van der Ham, Susann | Verrechnungspreise,

Auflage, München, 2024

(Zit.: Bearbeiter in: Vögele/ Borstell/ van der Ham, Kapitel, Rn.)

Weber-Grellet, Heinrich

(Hrsg.)

Schmidt, Ludwig

(Begr.) | Einkommensteuergesetz,

Auflage, München, 2023

(Zit.: Bearbeiter, in: Weber-Grellet/ Schmidt, §, Rn.)

Wehrheim, Michael/

Brodthage, Sven | Die Abfärbetheorie bei teilweise gewerblichen Personengesellschaften,

in: DStR – Deutsches Steuerrecht, 2003, 485

(Zit.:Wehrheim/ Brodthage, DStR, 2003, S.)

Doppelstöckige Personengesellschaften unterliegen einer ganzen Reihe an unterschiedlichen Regelungen in Bezug auf ihre Besteuerung. Sei es im Bereich der Ertragsteuern, bei der Bilanzierung oder beim Unternehmensverkauf, wer mit doppelstöckigen Personengesellschaften operiert sollte im Voraus wissen, welche Regelungen für sie gelten. Denn einerseits können mit einer doppelstöckigen Personengesellschaft großartige Steuervorteile locken, andererseits lauern aber auch gewisse Risiken. Hinzu kommt, dass bei diesen meist recht komplexen Strukturen auch die ständige Rechtsprechung laufend zu beobachten ist.

Abkürzungsverzeichnis

Einleitung

Die Besteuerung von Personengesellschaften ist ein komplexes und vielschichtiges Thema, das im

Hinblick auf die Steuergestaltung von großer Bedeutung ist. Insbesondere doppelstöckige Personengesellschaften sind im Hinblick auf die Steuergestaltung durch SteuerberaterInnen eine interessante Gestaltungsweise, da sie eine spezielle Rechtsform darstellen, die verschiedene steuerliche Herausforderungen mit sich bringt. Diese Hausarbeit thematisiert insbesondere die Besteuerungsfragen von doppelstöckigen Personengesellschaften, wobei der Schwerpunkt auf den ertragsteuerlichen Aspekten liegen wird. Auf die Umsatzsteuer wird auf Grund einer Inhaltsbegrenzung nicht eingegangen.

Im ersten Abschnitt der Hausarbeit werden vorerst der historische Hintergrund und die Tatbestände der doppelstöckigen Personengesellschaft herausgearbeitet.

Im zweiten Abschnitt der Hausarbeit wird zunächst die Entstehung der doppelstöckigen Personengesellschaft kurz erläutert, insbesondere die Umwandlungsvarianten in eine doppelstöckige Personengesellschaft werden kurz thematisiert.

Im dritten Abschnitt wird die Abfärbetheorie im Hinblick auf eine mögliche gewerbliche Infizierung, sowie gewerbliche Prägung in Bezug auf die doppelstöckige Personengesellschaft herausgearbeitet, um eine Einstufung in eine Einkunftsart vornehmen und die weiteren Besteuerungsfragen klären zu können.

Im vierten Abschnitt werden die allgemeinen und besonderen Bilanzierungsgrundsätze im Hinblick auf die handels- sowie steuerrechtlichen Grundsätze bei der doppelstöckigen Personengesellschaft auf Ebene der Ober- und Untergesellschaft und die damit einhergehenden, relevanten Unternehmensvorgänge, aufgezeigt.

Im fünften Abschnitt wird die Ergänzungsbilanz im Zusammenhang mit der Ober- und Untergesellschaft und den Erstellungsgrundsätzen näher erläutert und herausgearbeitet, welcher Ausweis in der Ergänzungsbilanz notwendig ist.

Der sechste Abschnitt befasst sich mit der allgemeinen Einkunfts- und Gewinnermittlung bei Personengesellschaften mit der Unterteilung in die Ermittlung des Gewinns bei der Unter- und Obergesellschaft, sowie die Einkunftsermittlung bei den Mitunternehmern. Hierbei werden insbesondere die Sondervergütungen, das Sonderbetriebsvermögen, sowie die Sonderbetriebseinnahmen und Sonderbetriebsausgaben der einzelnen Mitunternehmer definiert und näher erläutert. Im Anschluss daran wird eine mögliche Anwendung des Verlustabzugs im Sinne des § 15a EStG geprüft.

Im siebten Abschnitt wird das Feststellungsverfahren der doppelstöckigen Personengesellschaft kurz dargelegt.

Der achte Abschnitt umfasst die steuerlichen Aspekte im Falle der Anteilsveräußerung und die damit einhergehenden steuerlichen Besonderheiten, insbesondere im Hinblick auf die Gewerbesteuer.

Im letzten Abschnitt der Hausarbeit wird die steuerliche Behandlung der Gewinneinkünfte im Zusammenhang mit der Gewerbesteuer ausführlich herausgearbeitet und Besonderheiten im Falle der

Anteilsveräußerung näher erläutert. Auf den Gewerbesteuerverlust im Sinne des § 10a GewStG wird auf Grund inhaltlicher Begrenzung nicht eingegangen.

Diese Hausarbeit verfolgt das Ziel, ein allgemeines Verständnis für die steuerlichen Aspekte von doppelstöckigen Personengesellschaften zu vermitteln und mögliche Fragen im Hinblick auf die Besteuerung zu klären. Insgesamt bietet diese Hausarbeit einen allgemeinen Überblick der Besteuerungsfragen doppelstöckiger Personengesellschaften im Hinblick auf die Einkommen- und Gewerbesteuer, sowie die Besteuerung auf Ebene der Gesellschafter, sowie der Gesellschaft selbst.

A. Historischer Hintergrund und Tatbestand der doppelstöckigen Personengesellschaft

Der Begriff „doppelstöckige Personengesellschaft“ bezieht sich auf eine spezielle Rechtsformgestaltung, welche mit Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs 1991 erstmals beschlossen und als eigenständige Rechtsform anerkannt wurde. Der Leitsatz, auf den die Grundsatzentscheidung des Urteils beruht, lautet: „Personengesellschaften und mitunternehmerisch tätige Gesellschaften bürgerlichen Rechts können i.S.d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG Gesellschafter und Mitunternehmer einer Personengesellschaft sein mit der Folge, dass die Gesellschafter der Obergesellschaft nicht auch Mitunternehmer der Untergesellschaft sind.“1 Demnach liegt eine doppelstöckige Personengesellschaft vor, wenn eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) Gesellschafter einer anderen, betrieblich tätigen Personengesellschaft (Untergesellschaft) ist. Die Rechtsform gestaltet sich mit der Besonderheit, dass eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) unmittelbar an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt ist.2 Als Obergesellschaft ist grundsätzlich jede Rechtsform der Personengesellschaften geeignet, wie bspw. eine Kommanditgesellschaft, eine Offene Handelsgesellschaft oder eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts.3

B. Entstehung einer doppelstöckigen Personengesellschaft

Im Weiteren wird insbesondere die Entstehung einer doppelstöckigen Personengesellschaft herausgearbeitet. Hierbei wird insbesondere auf die Beteiligten, sowie die Umwandlung in eine doppelstöckige Personengesellschaft, eingegangen.

I. Beteiligte einer doppelstöckigen Personengesellschaft

Wenn an einer Personengesellschaft (Untergesellschaft) eine andere Personengesellschaft (Obergesellschaft) beteiligt ist, so handelt es sich bei den Mitunternehmern nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2

S. 2 EStG zum einen um die Obergesellschafter und zum anderen um die Obergesellschaft selbst.4

II. Umwandlung in eine doppelstöckige Personengesellschaft

Zur erfolgsneutralen Umwandlung in eine doppelstöckige Personengesellschaft gibt es zwei verschiedene Möglichkeiten. In der Praxis unterscheidet man hierbei zwei Varianten, nämlich zwischen der Ausgliederungsvariante und der Betriebsverpachtungsvariante, die im Weiteren kurz zusammengefasst werden.

1. Ausgliederungsvariante

Bei der Ausgliederungsvariante handelt es sich um die Übertragung eines Unternehmens auf eine bestehende oder neu gegründete Gesellschaft.5 In dieser Variante werden drei Phasen durchlaufen, um die Spaltung bzw. Umwandlung zu vollziehen. Die drei Phasen bestehen aus der Vorbereitungsphase, der Beschlussphase und der Vollzugsphase.6 Die Ausgliederungsvariante macht in der Praxis insbesondere dann Sinn, wenn ein Unternehmen in einzelne Tätigkeitsbereiche eingrenzbar ist.7

2. Betriebsverpachtungsvariante

Bei der Betriebsverpachtungsvariante wird der gesamte Betrieb der Alt-Gesellschaft an die neu gegründete Untergesellschaft verpachtet. Folglich ist hierbei die Rede von einem ruhenden Gewerbebetrieb, in dem weiterhin Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt werden, die allerdings nicht der Gewerbesteuer unterliegen. Da dieser Vorgang in der Praxis allerdings zu steuerlichen Folgen führen kann, wird die Ausgliederungsvariante als sicherere Lösung herangezogen.8

C. Die Abfärbetheorie

I. Gewerbliche Infizierung § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG

Gemäß der Abfärbetheorie führen schon minimale unternehmerische Tätigkeiten einer Personengesellschaft, die parallel zu einer anderen Betätigung stattfinden, zu einheitlich gewerblichen Einkünften.9 Übt die Personengesellschaft eine Tätigkeit i.S.d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG aus, so sind die Einkünfte als gewerbliche Tätigkeit gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG umzuqualifizieren.10 Demnach kommt der § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG auch schon bei geringer gewerblicher Tätigkeit zur Anwendung, auch wenn diese nur eine geringfügige Relevanz hat.11 Insbesondere im Hinblick auf die Gewerbesteuer ist die Einordnung der Einkunftsart von hoher Bedeutung ( siehe Kapitel I. Gewerbesteuer bei doppelstöckigen Personengesellschaften).12 In der Vergangenheit konnte sich eine vermögensverwaltende Personengesellschaft (Obergesellschaft), die keine gewerblichen Einkünfte erzielt, an einer gewerblich tätigen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligen, ohne dass die gesamten Einkünfte von ihr in gewerbliche Einkünfte umqualifiziert wurden.13 Die Einschränkung der Abfärbwirkung bei doppelstöckigen Personengesellschaften laut dem BFH-Urteil aus dem Jahr 2004 wurde allerdings durch die Ergänzung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gesetzlich festgelegt.14 Folglich tritt die Abfärbung der Einkünfte ein, sobald die nicht gewerblich tätige oder geprägte Personengesellschaft sich an einer Personengesellschaft beteiligt, die gewerblich tätig, gewerblich infiziert oder gewerblich geprägt ist und dadurch gewerbliche Einkünfte gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG erzielt.15 Die Abfärbetheorie und die damit einhergehenden Rechtsnormen treten allerdings erst im Zeitpunkt des Bezuges der Einkünfte ein.16 Folge dessen ist die gewerbliche Abfärbung der Obergesellschaft, auf Grund der gewerblich bezogenen Einkünfte aus der Untergesellschaft, welche als Aufwärtsabfärbung bezeichnet wird.17 Die Bagatellgrenze zur Nichtanwendung der Abfärbtheorie nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG18 findet im Falle der Aufwärtsabfärbung keine Anwendung.19 Auf einkommensteuerlicher Ebene führt demnach jede Beteiligung, die zu gewerblichen Einkünften führt, dazu, dass alle Einkünfte in Einkünfte aus Gewerbebetrieb umqualifiziert werden.20

II. Gewerbliche Prägung – Anwendung des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG auf die doppelstöckige Personengesellschaft

Gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG wird die Tätigkeit einer Personengesellschaft, bei der ausschließlich eine oder mehrere gewerblich geprägte Personengesellschaften (doppelstöckige Personengesellschaften) als persönlich haftende Gesellschafter beteiligt sind, als Gewerbebetrieb eingestuft, wenn ausschließlich diese oder Personen, die nicht Gesellschafter der Personengesellschaft sind, die Geschäftsführungsbefugnis haben.21 Hierbei spricht man in der Praxis auch von einer GmbH & Co. KG als gängigste Rechtsform, wo der alleinige persönlich haftende und geschäftsführende Gesellschafter eine juristische Person ist. Hierbei ist es nicht relevant, ob die GmbH & Co. KG, die als persönlich haftende Gesellschafterin beteiligt ist, gewerblich tätig ist.22 Wenn diese Tatbestandsvoraussetzungen vorliegen, so wird die Tätigkeit der Personengesellschaft im vollen Umfang als Gewerbebetrieb eingestuft.23 Die Gesetzesnorm des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG unterstellt demnach eine gewerbliche Tätigkeit, welche folglich den Bezug von Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 S.1 Nr. 2 EStG gegenüber den Gesellschaftern als Mitunternehmer begründet.24

D. Bilanzierung

Handelsrechtlich stellt die Beteiligung an einer Personengesellschaft einen Vermögensgegenstand des Anlagevermögens dar (§§ 246 Abs. 1 S. 1 HGB, 247 Abs. 2 HGB). Die Zugangsbewertung erfolgt mit den Anschaffungskosten (§ 255 Abs. 1 HGB). Die Folgebewertung erfolgt mit den Anschaffungskosten oder einem voraussichtlich dauerhaft niedrigeren Teilwert (§§ 253 Abs. 1 S. 1 HGB, 253 Abs. 3 S. 5 HGB). Bei einer vorübergehenden Wertminderung besteht handelsrechtlich ein Wahlrecht zum Ansatz des niedrigeren Teilwerts (§ 253 Abs. 3 S. 6 HGB).

Die gewerblichen Einkünfte des Gesellschafters nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG setzen sich zum einen aus dem Gewinnanteil, dem eventuellen Ergänzungsbilanzergebnis und zum anderen aus den Sondervergütungen (siehe Kapitel F, IV. Ermittlung der Einkünfte der Mitunternehmer) zusammen. Nach § 5 Abs. 1 S. 1 EStG ist auf steuerrechtlicher Ebene das Betriebsvermögen bei der Obergesellschaft anzusetzen, welches sich nach handelsrechtlichen Grundsätzen auf Grundlage einer ordnungsgemäßen Buchführung ergibt. Gleiches gilt für die Untergesellschaft.25 Auf steuerlicher Ebene gilt eine Beteiligung an einer Personengesellschaft nicht als bilanzierungsfähiges Wirtschaftsgut. Die Beteiligung wird vielmehr als anteilige Erfassung von Vermögensgegenständen und Schulden der Untergesellschaft gesehen.26 Bei der Obergesellschaft wird hierbei die Beteiligung im steuerlichen Eigenkapital spiegelbildlich ausgewiesen. Hierbei spricht man von der so genannten „Spiegelbildmethode“.27 Der Wert des Kapitalkontos des Mitunternehmers, resultierend aus der steuerrechtlichen Gesamthandsbilanz, Ergänzungsbilanz und Sonderbilanz, ist demnach spiegelbildlich auf Ebene des Mitunternehmers zu übernehmen. Mit anderen Worten bezeichnet man hiermit die Zurechnung des bilanziellen Ergebnisses der Mitunternehmerschaft zum jeweiligen Mitunternehmer.28 Dies führt in der Praxis dazu, dass der handelsrechtliche Beteiligungsansatz abweichen kann, insbesondere bei steuerlich entstandenen Verlusten auf Ebene der Untergesellschaft, und die Beteiligung handelsrechtlich, auf Ebene des Mitunternehmers, nicht als Wertverlust bewertet wurde.29 Steuerrechtlich erfolgt keine Bewertung des Mitunternehmeranteils, hierbei wird vielmehr der bilanzielle Verlustanteil dem jeweiligen Mitunternehmer zugerechnet.30

E. Ergänzungsbilanz

Die Erstellung einer Ergänzungsbilanz ist dann unumgänglich, wenn ein Gesellschafter in eine Gesellschaft eintritt und die Aufwendungen nicht mit seinem Kapitalkonto übereinstimmen.31 Die Ergänzungsbilanz ist demnach zu erstellen, wenn sich bei der Anschaffung von Anteilen an einer Untergesellschaft durch die Obergesellschaft handels- sowie steuerrechtlich unterschiedliche Wertansätze ergeben.32 Ein weiterer Grund zur Erstellung ergibt sich durch Wirtschaftsgüter, die mittelbar auf die Untergesellschaft entfallen und die Anschaffungskosten für den Erwerb eines Anteils an der Obergesellschaft begründen.33 In dem Falle wird eine Ergänzungsbilanz auf Ebene der Untergesellschaft für die Obergesellschaft erstellt, in der die bereits genannten Abweichungen in Form von stillen Reserven ausgewiesen werden, die den Wirtschaftsgütern der Untergesellschaft zuzuordnen sind.34 Um eine Doppelberücksichtigung des Verlustanteils nach § 15a EStG bei dem Kommanditisten der Obergesellschaft (siehe Anwendung des § 15a EStG – Verluste bei beschränkter Haftung) zu vermeiden, muss die Hauptbilanz der Obergesellschaft dahingehend korrigiert werden, dass das bereits verfügbare Verlustausgleichspotential nicht mehrfach verrechnet wird.35

Wird ein Anteil an einer Obergesellschaft erworben, so ist für den neuen Gesellschafter eine Ergänzungsbilanz bei der Obergesellschaft zu erstellen, sofern die zusätzlichen Aufwendungen auf die stillen Reserven im Zusammenhang mit der Beteiligung an der Obergesellschaft entfallen.36 Wird der Anteil der Beteiligung an einer Untergesellschaft von der Obergesellschaft selbst gehalten, ist unklar auf welcher Ebene und für wen eine Ergänzungsbilanz, hinsichtlich der zusätzlichen Aufwendungen der stillen Reserven, zu erstellen ist.37

F. Einkunfts- und Gewinnermittlung

Bei Personengesellschaften wird der Gewinn grundsätzlich nicht auf Ebene der Personengesellschaft erfasst und besteuert, sondern den Mitunternehmern für ertragsteuerliche Zwecke anteilig zugeordnet (Transparenzprinzip). In der Regel handelt es sich hierbei um Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 EStG.38 Die Ermittlung des Gewinns erfolgt hierbei auf zwei Stufen.

Auf der ersten Stufe wird der Gewinn so ermittelt, als sei die Personengesellschaft ein eigenständiges Steuersubjekt. Hierzu werden nach dem Betriebsvermögensvergleich das Gesamthandsvermögen, der Steuerbilanzgewinn – bzw. Verlust ermittelt und den einzelnen Gesellschaftern zugeordnet. Dies erfolgt in der Regel auf Grundlage des Gesellschaftervertrags und dem darin geregelten Verteilungsschlüssel.39 Auf dieser Stufe werden unter anderem auch die Abweichungen auf Grund von Ergänzungsbilanzen berücksichtigt.40

Auf der zweiten Stufe erfolgt die Ermittlung von Sondervergütungen, Sonderbetriebseinnahmen und -ausgaben (siehe Kapitel F, IV. Ermittlung der Einkünfte der Mitunternehmer). Auf Ebene der zweiten Gewinnermittlungsstufe gehört auch das Sonderbetriebsvermögen zum Gewinn der einzelnen Mitunternehmer.41

I. Ermittlung des Gewinns der Untergesellschaft

Bei der Untergesellschaft wird der Gesamtgewinn auf Grundlage des Steuerbilanzergebnisses der Untergesellschaft ermittelt und den einzelnen Gesellschaftern, sowie der Obergesellschaft anteilig zugerechnet.42 Der steuerrechtliche Gewinnanteil, der hierbei auf die Obergesellschaft entfällt, wird als Teil des Steuerbilanzgewinns gesehen.43 Der Gesamtgewinn der Untergesellschaft setzt sich aus folgenden Teilen zusammen:44